Предпринимательская деятельность, под которой в соответствии с Гражданским кодексом РФ понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, может осуществляться в различных формах и проявлениях. При этом, предпринимательская деятельность характеризуется, например, такими характеристиками как вид (сфера), масштаб, результаты экономической деятельности.
Сфера деятельности предприятия характеризуется функциями, выполняемыми в системе общественного разделения труда и фиксируется отраслевой принадлежностью предприятия. Вид экономической деятельности определяется предметной составляющей. Предприятие в хозяйственном обороте может выступать как в виде производителя тех или иных благ (товаров, работ, услуг), так и посредника, участвующего в процессе их перераспределения.
Очевидно, что вид экономической деятельности, отраслевая принадлежность предприятия, объекты производственной деятельности и технологические особенности деятельности оказывают значительное влияние как в целом на процесс управления предприятием, так и на вопросы налогообложения в частности. Поэтому рассмотрение вопросов налогообложения предприятий различных отраслей экономики является крайне актуальными как для предприятий, так и для налоговых органов. В предлагаемой статье рассматриваются особенности налогообложения предприятий строительной отрасли.

Строительство относится к числу ключевых, фондообразующих отраслей, во многом определяющих темпы развития экономики страны, решение важнейших социально-экономических задач.
Тем более возрастает роль строительного комплекса, когда на рубеже столетий предстоит решать комплексные социальные и экономические проблемы. Строительный комплекс остается одним из немногих реальных секторов экономики, от которого напрямую зависят решение жилищной проблемы, темпы обновления основных фондов, структурная перестройка промышленности и, в конечном счете, эффективность реорганизации всей экономики.
Строительный комплекс России объединяет почти 7 млн. человек, которые трудятся более чем в 160 тысячах организаций и предприятий. В организациях малого бизнеса работают свыше 145 тыс. человек. Активное развитие малого предпринимательства за последние годы позволило менее болезненно перейти на новые формы хозяйствования, сохранить производственный и научно-технический потенциал отрасли, снизить социальную напряженность на стройках и предприятиях.
Общеизвестно, что любой инвестированный в строительство рубль притягивает за собой 4-5 рублей в смежные отрасли. А это позволяет дать импульс к развитию других отраслей, оживить ситуацию на рынке (особенно, в трудоизбыточных регионах) и, в конечном счете, снизить социальную напряженность в обществе. Доля строительного комплекса в ВВП страны стабильно в течение десятилетий сохраняется на уровне 10-11 процентов.
Особое место строительного комплекса в экономике страны оказывает влияние на налоговые поступления и задолженность в бюджетную систему страны. Так, за 9 месяцев 2002 года от предприятий строительной отрасли в целом по России поступило 109,2 млрд. налоговых платежей, по Сибирскому федеральному округу - 8,8 млрд. рублей. Доля поступлений налогов от строительной отрасли в общем объеме налоговых поступлений составила в целом по Российской Федерации - 6,6 %, по Сибирскому федеральному округу - 5,9 процента. При этом строительная отрасль Сибирского федерального округа обеспечивает 8 % налоговых поступлений отрасли в целом по России.
По состоянию на 1.10.2002 года задолженность предприятий строительной отрасли по налоговым платежам, уплате пеней и налоговых санкций (совокупная задолженность) в целом по России составила 139,5 млрд. рублей, по Сибирскому федеральному округу 20,1 млрд. рублей. По сравнению с началом года темп роста совокупной задолженности в целом по России составил 113,2 %, по Сибирскому федеральному округу 112,9 процента.
Доля совокупной задолженности предприятий строительной отрасли Сибирского федерального округа в объеме задолженности строительных предприятий в целом по России составляет 14,2 процента.

Правовые основы строительства

Правовые основы строительной деятельности составляют нормативные акты, регулирующие отношения, возникающие между участниками инвестиционно-строительной деятельности. В целях данной статьи их можно условно разделить на три группы, рассмотрим каждую из них.

1. Нормативно-правовые акты регулирующие "технологические" особенности строительной отрасли.

К этой группе относятся акты, определяющие нормы качества, безопасности, порядок получения необходимых разрешительных и иных документов и т.д.
Осуществление строительной деятельности может повлечь угрозу или нанесение ущерба правам, законным интересам, здоровью и безопасности граждан. Так, согласно ст. 1079 Гражданского кодекса строительная деятельность отнесена к деятельности, имеющей повышенную опасность для окружающих.
Лицензирование строительной деятельности осуществляется с целью защиты прав и интересов потребителей строительной продукции. Федеральным законом от 08.08.2001 года №128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" к лицензируемых видам деятельности отнесены проектирование, строительство и инженерные изыскания для строительства зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом.
Градостроительный кодекс РФ от 07.05.1998 года №73-ФЗ регулирует отношения в области создания системы расселения, градостроительного планирования, застройки, благоустройства городских и сельских поселений, развития их инженерной, транспортной и социальной инфраструктур, рационального природопользования, сохранения объектов историко-культурного наследия и охраны окружающей природной среды в целях обеспечения благоприятных условий проживания населения.
Федеральный закон от 17.11.1995 года №169-ФЗ "Об архитектурной деятельности в Российской Федерации" определяет права, обязанности и ответственность граждан и юридических лиц, осуществляющих архитектурную деятельность, а также органов государственной власти, органов местного самоуправления при условии наделения их государственными полномочиями, заказчиков (застройщиков), подрядчиков, собственников (владельцев) архитектурных объектов.
К другим нормативным актам относятся многочисленные строительные нормы и правила (СНиПы), стандарты и технические условия, различные инструкции и положения, принимаемые уполномоченными государственными органами. Многие из действующих правил данного вида были утверждены еще союзными ведомствами.

2. Нормативно-правовые акты регулирующие организационные формы и взаимоотношения субъектов инвестиционно-строительной деятельности (права, обязанности, порядок заключения договоров и т.д.)

Гражданский кодекс Российской Федерации определяет правовое положение участников инвестиционно-строительной деятельности, основания возникновения и порядок осуществления прав собственности и других вещных прав, регулирует договорные и иные обязательства. Одними из самых распространенных в строительстве являются подрядные отношения, которые регулируются параграфом 3 "Строительный подряд" главы 37 "Подряд" Гражданского кодекса.
Права и обязанности заказчика и подрядчика определяются положениями закона, условиями договора строительного подряда, а также требованиями нормативно-технических документов по вопросам проектирования и строительства. Кроме этого для того, чтобы подрядчик имел возможность приступить к работе, заказчик обязан своевременно предоставить для строительства земельный участок, передать техническую документацию, передать в пользование необходимые для выполнения работ здания и сооружения, осуществить временную проводку сетей энергоснабжения, водоснабжения, паропровода и оказать иные услуги.
Федеральный закон от 25.02.1999 №39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" определяет правовые и экономические основы инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, на территории Российской Федерации, а также устанавливает гарантии равной защиты прав, интересов и имущества субъектов инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений.

3. Нормативно-правовые акты регулирующие вопросы финансов, учета и налогообложения.

Экономические и правовые особенности строительной деятельности обуславливают определенную специфику финансирования, статистического, бухгалтерского учета и налогообложения строительных организаций.
В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета основными документами, используемыми при отражении в учете взаимоотношений между участниками инвестиционного процесса, являются Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94, утвержденное приказом Минфина России от 20.12.1994 № 167, и Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, доведенное письмом Минфина России от 30.12.1993 № 160.
Акты законодательства о налогах и сборах в ряде случаев содержат особые положения, предусматривающие особый порядок налогообложения при осуществлении строительной деятельности. Так, пп. 3 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса определяет в качестве самостоятельного объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления и т.д.

Основными участниками инвестиционно-строительного процесса являются такие лица как инвестор, заказчик-застройщик и подрядчик.
Инвестор - лицо, осуществляющее вложение собственных или привлеченных (в виде займов, кредитов банков и других источников) средств в создание основных средств. Главной функцией инвестора является финансирование строительства.
Организация строительства объектов, контроль за ходом строительства и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляется застройщиками. Застройщики - это предприятия, специализирующиеся на выполнении функций, связанных с организацией строительства, заключением договоров с получателями основных средств, предприятиями, осуществляющими финансирование, подрядчиками, проектными и другими организациями, непосредственно занятыми на строительстве объектов.
При выполнении строительных работ подрядным способом застройщик по отношению к подрядной строительной организации и другим организациям, занятым в строительном производстве, выступает в роли заказчика.
Подрядчик - юридическое лицо, выполняющее подрядные работы для застройщика по договору подряда на капитальное строительство.

Организационные формы строительства

Участники инвестиционно-строительной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором или законом.
В практической деятельности могут возникать следующие ситуации:

Строительство подрядным способом

Традиционная схема предполагает участие трех лиц: инвестора, заказчика-застройщика и подрядчика. Если сам инвестор не является застройщиком, то он в качестве заказчика-застройщика привлекает специализированную организацию, перечисляет на ее расчетные счета необходимые денежные средства (или передает в качестве финансирования иное имущество), а заказчик находит подрядную строительную организацию, заключает с ней соответствующие договора, осуществляет расчеты и контроль за своевременностью, качеством и полнотой выполнения строительно-монтажных работ, а также выполняет все прочие функции, возлагаемые на заказчика действующим законодательством или договором строительного подряда. При этом между инвестором и заказчиком заключается инвестиционный договор (договор на выполнение функций заказчика).
Основной инвестор может привлекать для финансирования строительства других инвесторов (соинвесторов, дольщиков), заключая с ними договоры долевого участия (инвестирования).
Заказчик учитывает поступившие от инвестора денежные средства в качестве целевого финансирования и использует их на осуществление капитальных затрат по строительству объекта. Все затраты на строительство заказчики-застройщики списывают за счет целевого финансирования.
При строительстве сложных объектов подрядчики в соответствии с п. 1 ст. 706 Гражданского кодекса для выполнения отдельных видов работ могут привлекать на условиях субподряда другие строительно-монтажные организации (субподрядчики). В этом случае подрядчик перед субподрядчиками выступает в роли генерального подрядчика и заказчика.

Налог на добавленную стоимость
В соответствии с пп.1 п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При осуществлении строительства объектов денежные средства инвесторов (дольщиков), поступающие на расчетный счет заказчика-застройщика, осуществляющего работы по реализации инвестиционного проекта с привлечением подрядных организаций, являются источником целевого финансирования и не рассматриваются как средства, связанные с реализацией товаров (работ, услуг), а, следовательно, не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Оплата выполненных подрядными организациями строительно-монтажных работ за счет этих источников производится заказчиком-застройщиком с учетом налога на добавленную стоимость.
В соответствии с п. 1 ст. 171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные налоговые вычеты. Пунктом 6 этой статьи установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства, а также суммы налога, исчисленные налогоплательщиками при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.
Таким образом, право на налоговый вычет могут иметь:

Обращаем внимание на то, что вычету подлежат суммы НДС, уплаченные только при строительстве объектов основных средств производственного назначения.
Согласно п. 5 ст. 172 Налогового кодекса вычеты сумм налога производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором п. 2 ст. 259 Налогового кодекса (с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию.), или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.
При этом поскольку заказчик-застройщик готовый объект не принимает на учет, а передает его инвестору, то "входной" НДС у заказчиков-застройщиков не являющихся инвесторами по приобретенным строительным материалам и работам, которые выполнили подрядчики, из бюджета не возмещается, а списывается за счет средств целевого финансирования.
Для принятия к вычету у налогоплательщика-инвестора сумм НДС, предъявленных заказчиком-застройщиком, необходимо наличие счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату налога, в соответствии с п. 1 ст. 169 и п. 1 ст. 172 Налогового кодекса. В связи с этим в течение пяти дней после передачи в установленном порядке на баланс инвестора объекта, введенного в эксплуатацию, заказчик-застройщик представляет инвестору сводный счет-фактуру по данному объекту. Сводный счет-фактура составляется в двух экземплярах на основании счетов-фактур, ранее полученных заказчиком-застройщиком от поставщиков оборудования (материалов) и подрядчиков по выполненным строительно-монтажным работам. В сводном счете-фактуре выделяются в самостоятельные позиции оборудование и строительно-монтажные работы. Второй экземпляр сводного счета-фактуры хранится у заказчика-застройщика в журнале учета выставленных счетов-фактур без регистрации их в книге продаж.
Счета-фактуры, полученные заказчиком-застройщиком от поставщиков оборудования (материалов) и подрядчиков по выполненным строительно-монтажным работам, хранятся у заказчика-застройщика в журнале учета полученных счетов-фактур без регистрации их в книге покупок. Копии этих счетов-фактур прилагаются заказчиком-застройщиком к сводному счету-фактуре, который представляется инвестору.
Кроме того, к сводному счету-фактуре заказчиком-застройщиком прилагаются платежные документы, подтверждающие фактическую уплату сумм НДС поставщикам оборудования (материалов) таможенным органам, а также подрядным организациям по выполненным строительно-монтажным работам (копии платежных поручений с выписками банка о списании с расчетного счета заказчика-застройщика указанных денежных средств или копии актов взаимозачетов при безденежных формах расчетов).
Сводные счета-фактуры с приложениями, полученные налогоплательщиком-инвестором от заказчика-застройщика, хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и регистрируются в книге покупок по мере принятия к вычету сумм НДС по объектам капитального строительства производственного назначения, принятым к учету организацией-инвестором.
На оказываемые инвестору согласно договору услуги по организации строительства объекта заказчик выписывает счет-фактуру в двух экземплярах. Второй экземпляр счета-фактуры регистрируется у заказчика в книге продаж в установленном порядке. При этом стоимость услуг заказчика в сводный счет-фактуру, предъявляемый инвестору, не включается.
У организации-инвестора счета-фактуры, предъявленные заказчиком на оказанные им услуги, хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и по мере принятия к вычету НДС по объектам капитального строительства производственного назначения регистрируются в книге покупок.

Налог на имущество

В соответствии со ст. 2 Закона РФ от 13.12.91 г. № 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" данным налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе организации.
Порядок исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество более детально разъяснен Инструкцией Госналогслужбы России от 08.06.95 № 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий". Согласно этой Инструкции порядок включения стоимости имущества в налогооблагаемую базу поставлен в зависимость от его отражения на счетах бухгалтерского учета.
Согласно п. 4 Инструкции №33 незавершенные капитальные вложения (сальдо счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчета 08-3 "Строительство объектов основных средств"; 08-4 "Приобретение объектов основных средств" и 08-5 "Приобретение нематериальных активов") включаются в налоговую базу по налогу на имущество.
При этом расходы организации по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство, включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества организации по состоянию на 1 число месяца квартала, следующего за истечением срока строительства (монтажа), установленного договором подряда в соответствии с проектно-сметной документацией (проектом организации строительства).
Как указано в письме МНС России от 27.04.2001 г. № ВТ-6-04/350 "О Разъяснениях по применению Изменений и дополнений № 5 Инструкции Госналогслужбы России от 08.07.95 № 33 "О налоге на имущество предприятий"", затраты организации на строительство (монтаж оборудования) учитываются для целей налогообложения после окончания нормативного срока строительства (монтажа оборудования), определяемого на основании строительных правил и нормативов, проектно-сметной документации и сроков на строительство (монтаж оборудования), установленных соответствующими договорами подряда. В аналогичном порядке подлежат включению в налоговую базу затраты на строительство объекта (монтаж оборудования), производимое собственными силами (хозяйственным способом). При этом нормативный срок строительства (монтажа оборудования) определяется в указанном порядке на основании строительных нормативов, проектно - сметной документации и установленного в соответствии с ней графика работ.
Если нормативный срок проведения строительства, работ по монтажу, установленный договором, не истек, капитальные затраты не подлежат включению в налоговую базу по налогу на имущество предприятий. Следует иметь в виду, что срок строительства (монтажа оборудования) может продлеваться в установленном порядке. В этом случае капитальные вложения (затраты) подлежат включению в налоговую базу по окончании установленного договором подряда на строительство (монтаж оборудования) уточненного срока строительства.

Налог на прибыль

В соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы, полученные налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относятся аккумулированные на счетах организации-застройщика средства инвесторов (дольщиков). Таким образом, средства, которые заказчик-застройщик получает от инвестора строительства, налогом на прибыль не облагаются.
При этом заказчики-застройщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет полученных доходов и произведенных расходов в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у заказчика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
Затраты, которые несет инвестор в процессе строительства, в соответствии с п. 5 ст. 270 не уменьшают его налогооблагаемую прибыль, поскольку направляются на создание амортизируемого имущества. Исключение составляют расходы в виде процентов по долговым обязательствам, которые в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса относятся к внереализационным расходам и принимаются с учетом особенностей, установленных ст. 269 Налогового кодекса.
Бывает, что строительство уже закончилось, а заказчик-застройщик еще не использовал полностью средства дольщиков. В таком случае остаток этих средств ему следует включить в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении прибыли. Такие разъяснения приведены в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций", утвержденных приказом МНС России от 26 февраля 2002 г. № БГ-3-02/98.

При хозяйственном способе организация выполняет строительно-монтажные работы для собственных нужд собственными силами без привлечения специализированных подрядных строительно-монтажных организаций.

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. При этом согласно п. 2 ст. 159 при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.
Строительно-монтажные работы, выполненные индивидуальными предпринимателями на объектах, предназначенных для своего личного потребления, не являются объектом обложения налогом.
Согласно п. 6 ст. 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы НДС предъявленные налогоплательщику по товарам работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ.
Вычетам также подлежат суммы НДС, исчисленные налогоплательщиками в соответствии с п. 1 ст. 166 Налогового кодекса при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, стоимость которых включается в расходы, принимаемые к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций. Такие вычеты производятся по мере уплаты в бюджет НДС, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления в соответствии со ст. 173 Налогового кодекса.
При принятии на учет законченного капитальным строительством объекта производственного назначения налогоплательщик обязан исчислить сумму НДС исходя из всех фактических расходов на его строительство. В этом же налоговом периоде он имеет право предъявить к вычету сумму НДС, уплаченную поставщикам товаров (работ, услуг), использованных при выполнении строительно-монтажных работ. Полученная разница должна быть перечислена в бюджет. В отличие от порядка исчисления НДС, действовавшего до внесения изменений (до 1 января 2002 года), теперь налогоплательщик имеет право предъявить к вычету сумму налога, исчисленную при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, только после уплаты им в бюджет указанной выше разницы. При этом к вычету предъявляется вся исчисленная сумма НДС.
При осуществлении строительства хозяйственным способом счета-фактуры по приобретенным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, регистрируются в книге покупок в целях определения суммы налога, предъявляемой к вычету. Кроме того, по выполненным строительно-монтажным работам счета-фактуры составляются в двух экземплярах в момент принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством, и регистрируются в книге продаж, второй экземпляр регистрируется в книге покупок в целях определения суммы налога, предъявляемой к вычету.

Налог на имущество

Порядок налогообложения незавершенному капитальных вложений аналогичен порядку, применяемом при строительстве подрядным способом.

Налог на прибыль

При выполнении строительства хозяйственным способом налоговой базы по налогу на прибыль не возникает. Затраты организации по строительству расходами не являются, а формируют первоначальную стоимость амортизируемого имущества, за исключение расходов по процентам по долговым обязательствам.

В соответствии со ст.171 Налогового кодекса при строительстве жилого дома с привлечением инвесторов (дольщиков) - юридических и физических лиц суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные заказчиком-застройщиком поставщикам за приобретенные материальные ценности, а также подрядным организациям за выполненные строительно-монтажные работы, у заказчика-застройщика к вычету не принимаются. Эти суммы НДС включаются в затраты заказчика-застройщика по строительству жилого дома, поскольку заказчик-застройщик не является балансодержателем построенного объекта.
Счета-фактуры, полученные заказчиком-застройщиком от поставщиков материальных ценностей и подрядных организаций по выполненным строительно-монтажным работам, хранятся у заказчика-застройщика в журнале учета полученных счетов-фактур без регистрации их в книге покупок.
При передаче заказчиком-застройщиком налогоплательщику-инвестору части жилого дома (квартир), введенного в эксплуатацию законченным капитальным строительством, не меняется собственник данных квартир. Это объясняется тем, что, инвестируя часть дома, инвестор закрепляет за собой право на приобретение профинансированного имущества, и, следовательно, у заказчика-застройщика не возникает обязанности по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость.
Передача квартир от заказчика-застройщика инвестору (соинвестору) осуществляется по фактической стоимости жилой площади с учетом налога на добавленную стоимость.
Сумма превышения итогового взноса инвестора над фактической стоимостью квартир, возникающая на момент оформления акта реализации инвестиционного контракта и остающаяся в распоряжении заказчика-застройщика, если иное не предусмотрено инвестиционным договором, у заказчика-застройщика облагается налогом на добавленную стоимость. На указанную сумму денежных средств заказчиком-застройщиком составляется счет-фактура в одном экземпляре, который регистрируется в книге продаж заказчика-застройщика.
При передаче квартир инвестору (соинвестору) заказчик-застройщик выписывает счет-фактуру в двух экземплярах с указанием фактической стоимости передаваемых квартир и отражением суммы налога на добавленную стоимость, входящей в стоимость передаваемых квартир. Один экземпляр счета-фактуры передается налогоплательщику-инвестору, второй подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без регистрации его в книге продаж заказчика-застройщика.
Заказчик-застройщик выписывает счета-фактуры инвестору (соинвестору) после оформления акта реализации инвестиционного контракта, то есть в течение пяти дней после передачи в установленном порядке квартир в соответствии с п.3 ст.168 Налогового кодекса. Основанием для выписки заказчиком-застройщиком счетов-фактур инвесторам (соинвесторам) является сводная ведомость затрат на строительство жилого дома и справка-расчет на долю, приходящуюся каждому инвестору (соинвестору).
Сумма налога на добавленную стоимость, отражаемая в счете-фактуре, определяется расчетным путем исходя из сумм налога, уплаченных заказчиком-застройщиком поставщикам материальных ценностей, используемых при строительстве жилого дома, а также подрядным организациям за выполненные строительно-монтажные работы, включенных в фактические затраты по строительству жилого дома.
Квартиры, приобретенные в порядке долевого участия в строительстве жилья, налогоплательщик-инвестор (соинвестор) принимает на учет по стоимости с учетом налога на добавленную стоимость, выделенного в счете-фактуре, полученном от заказчика-застройщика. Квартиры не относятся к объектам производственного назначения. Следовательно, сумма НДС у инвестора (соинвестора) к вычету не принимается, поскольку не соблюдаются требования п.2 ст.171 Налогового кодекса, содержащего перечень приобретаемых товаров (работ, услуг), НДС по которым подлежит вычету.
При реализации инвестором (соинвестором) квартиры, приобретенной в порядке долевого участия в строительстве жилого дома, учитываемой на балансе по стоимости с учетом уплаченного налога на добавленную стоимость, налоговая база определяется как разница между продажной ценой квартиры, определяемой в соответствии с положениями ст.40 Налогового кодекса, с учетом НДС, и стоимостью ее приобретения, включая НДС, согласно п. 3 ст. 154 Налогового кодекса. С указанной разницы по расчетной ставке (20/120)% исчисляется налог на добавленную стоимость.
В счете-фактуре, оформляемом при реализации такой квартиры, в графе 7 указывается ставка налога на добавленную стоимость в размере (20/120)% с пометкой "с межценовой разницы", в графе 8 - исчисленная таким образом сумма налога и в графе 9 - стоимость реализуемой квартиры с учетом суммы исчисленного налога.

А.В. Панченко, Старший госналогинспектор отдела информационно-аналитической работы

Информация представлена интернет-порталом "Межрегиональная Инспекция МНС России по Сибирскому Федеральному округу"